Скидки и распродажи: правила отражения в учете
Скидки и распродажи являются неотъемлемой частью современной деловой жизни — они представляют собой своеобразный инструмент по привлечению новых покупателей, увеличению уровня продаж, поощрению постоянных клиентов. Таким инструментом пользуются практически все субъекты хозяйствования, заинтересованные в эффективном сбыте своей продукции (товаров, работ, услуг). Поэтому для них актуальным является вопрос о правилах отражения скидок и распродаж в налоговом и бухгалтерском учете. Об этих правилах и пойдет речь в данной статье.
Наталья БЕЛОВА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Цель предоставления скидок и проведения распродаж
Основной целью предоставления скидок являются:
— привлечение к определенной торговой марке, к товаропроизводителю или к предприятию торговли покупателей, которые впоследствии могут стать лояльными клиентами;
— сглаживание падения сезонного спроса на рынке товаров (работ, услуг) в период низкой покупательской активности;
— сокращение до минимально возможного уровня товарных запасов, подверженных влиянию моды, товаров, не пользующихся активным спросом, и товаров с истекающим сроком хранения (годности, реализации);
— реализация опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.
Иначе говоря, скидки, как правило, связаны с формированием устойчивого спроса на определенный товар, завоеванием рынка, стимулированием постоянных покупателей либо с желанием продавца в короткие сроки избавиться от товара или продукции, не пользующихся достаточным спросом. А это говорит о том, что предоставление скидок покупателям и проведение распродаж по большому счету являются маркетинговыми мероприятиями .
Чаще всего покупатели встречаются с такими видами скидок:
— рекламные скидки . Они предоставляются всем покупателям, информацию о них обычно можно найти в витринах и торговых залах магазинов, в печатных СМИ, в Интернете, она может звучать по радио и с экранов телевизоров, размещена на транспорте;
— дисконтные скидки . Ими могут пользоваться покупатели, совершающие покупки в определенном магазине или приобретающие товары одной торговой марки. Дисконтную пластиковую карточку можно получить бесплатно при проведении какой-либо рекламной кампании, а иногда ее дарят при первой покупке, привлекая таким образом покупателя в ряды постоянных клиентов. Такие скидки могут быть фиксированными (с четко установленным размером скидки в процентном выражении) или накопительными (размер скидки определяется общей суммой уплаченных денег или количеством покупок за определенный период — чем больше покупок сделает покупатель, тем выше будет скидка на карточке);
— прогрессивные скидки . Они предоставляются при одновременной покупке нескольких единиц товара — чем большее количество единиц товара приобретает покупатель, тем выше скидка и соответственно ниже цена;
— сезонные скидки и распродажи . Эти скидки и распродажи обычно начинаются в конце сезона. Так, в конце лета покупателю предоставляется возможность приобрести по сниженным ценам товары летнего ассортимента (например, купальники, солнцезащитную косметику, вентиляторы и т. д.), а в конце зимы — соответственно товары зимнего ассортимента (например, меховые изделия, обогреватели и т. д.);
— праздничные скидки и скидки выходного дня . Они происходят в основном в преддверии праздников (на Новый год и Рождество, День Св. Валентина, 8 Марта, Пасху), в выходные дни, в связи с открытием магазина либо, например, в связи с празднованием знаменательной для продавца даты;
— скидки на товары, пользующиеся наименьшим спросом или представленные в нескольких оставшихся размерах (например, последняя пара обуви).
Для привлечения внимания покупателей к своему товару и стимулирования постоянных клиентов продавцы используют такие варианты:
— предоставление скидок в момент продажи товара . При таком варианте покупатель получает скидку сразу, например, по дисконтной пластиковой карточке, по флаеру или в результате моментального розыгрыша размера скидки с помощью лототрона;
— предоставление скидок после продажи товара . Типичным примером таких скидок являются скидки « сконто» — скидки за оплату ранее установленного срока. Эти скидки характерны для оптовых продавцов, но в отдельных случаях их применяют и в розничной торговле, например, при продаже товара с отсрочкой платежа.
Скидки и распродажи по Закону о защите прав потребителей
Согласно ч. 4 ст. 15 Закона о защите прав потребителей использование понятий «скидка» или «сниженная цена» либо других, аналогичных им понятий, разрешается, только если:
— они применяются к продукции, реализуемой непосредственно субъектом хозяйствования;
— такого рода скидка или уменьшение цены предоставляются в течение определенного и ограниченного периода времени;
— цена продукции ниже ее обычной цены.
Что касается распродажи товаров, то в соответствии с ч. 5 ст. 15 Закона о защите прав потребителей понятие «распродажа» или какие-либо другие, аналогичные ему понятия, могут использоваться лишь при условии, что:
— распродаются все товары в магазине или их четко определенная группа;
— продолжительность распродажи ограничена во времени;
— цены на товары, подлежащие распродаже, ниже их обычной цены.
Для того, чтобы предприятие было уверено в правомерности своих действий при предоставлении покупателям любых видов скидок, оно должно позаботиться о соответствующем документальном оформлении проводимых акционных мероприятий.
Также следует учесть, что согласно ч. 6 ст. 15 Закона о защите прав потребителей после публичного объявления о начале проведения распродажи, применения скидок или уменьшения цены до сведения потребителей должна доводиться информация о цене продукции, которая была установлена до начала проведения соответствующей распродажи , применения скидок или уменьшения цены, а также о цене этой продукции, установленной после их начала.
Документальное оформление скидок и распродаж
Предоставление скидок покупателям на товары (работы, услуги) и их распродажа должны производиться на основании соответствующего распорядительного документа. Предпочтительно, чтобы это было положение о маркетинговой политике предприятия или (и) положение о скидках . Именно в этих документах обосновываются размер применяемых предприятием цен и скидок (с учетом размера партии реализованного товара, сроков поставки, условий оплаты и других факторов), а также экономическая значимость и эффективность проводимых маркетинговых и рекламных мероприятий и акций.
Решение о предоставлении скидок и проведении распродаж можно подкрепить приказом руководителя о проведении акции, предусматривающей снижение цен, где оговорить:
— цель проводимого мероприятия;
— перечень товаров, участвующих в акции;
— период предоставления скидок;
— размер скидок и условия их предоставления и т. п.
Приведем образец приказа о предоставлении скидок.
21 октября 2009 года
о предоставлении скидок в розничной торговле
В рамках маркетинговой политики с целью повышения спроса на реализуемые товары
1. На период с 24.10.2009 г. по 30.11.2009 г. снизить цены на кожгалантерею торговой марки «Версаль» производства ООО «Весна» (Украина).
2. Скидки предоставлять по приведенной схеме:
— на период с 24.10.2009 г. по 31.10.2009 г. — в размере 30 %;
— на период с 01.11.2009 г. по 30.11.2009 г. — в размере 20 %.
3. С 01.12.2009 г. на товары, указанные в п. 1 данного приказа, ввести цены, действовавшие до начала проведения акции.
4. Контроль за исполнением настоящего приказа возложить на начальника отдела продвижения Гавриленко Т. П.
С приказом ознакомлен:
Объявление об акции и условиях ее проведения следует разместить на открытом и доступном для всеобщего обозрения месте (к примеру, в витрине магазина, в торговом зале, на входе, в «уголке покупателя» и т. п.).
Также важно соблюдать правила обозначения розничных цен на товары народного потребления на предприятиях розничной торговли и в заведениях ресторанного хозяйства, установленные Инструкцией № 2 . С огласно п. 11 данной Инструкции после переоценки товаров субъект хозяйствования должен перемаркировать цены путем перечеркивания прежней цены и обозначения новой на ярлыках цен (ценниках), товарных ярлыках, этикетках предприятий-изготовителей, упаковке и др. каждой единицы товара и заверить подписью работника, ответственного за формирование, установление и применение цен и т. д.
Систематизировав и обосновав предоставляемые покупателям скидки грамотно разработанной ценовой политикой, предприятие заранее обезопасит себя от споров с налоговыми органами.
Соблюдение обычноценовых требований при предоставлении скидок и проведении распродаж
Возможность предоставления скидок абсолютно всем покупателям либо избирательно некоторым их категориям по определенному принципу (в зависимости от условий договора купли-продажи) вполне соответствует нормам ХКУ и Закона о ценообразовании .
Так, ст. 190 ХКУ и ст. 7 Закона о ценообразовании предусмотрена возможность применения свободных цен на все виды продукции (работ, услуг), за исключением тех, на которые установлены государственные цены. При этом свободные цены определяются субъектами хозяйствования самостоятельно .
Вместе с тем, объявляя о предоставлении скидок на товары (работы, услуги) и об их распродаже, предприятию следует помнить об обычноценовых ограничениях, введенных налоговым законодательством.
Так, в соответствии с п. 7.4 Закона о налоге на прибыль именно обычные цены являются базой для определения валового дохода при продаже товаров всем неплательщикам этого налога или нестандартным его плательщикам, в том числе и при продаже товаров покупателям — физическим лицам.
Ориентироваться на обычные цены при начислении налоговых обязательств по НДС требует и п. 4.1 Закона об НДС . Правда, при этом налогоплательщику дается право варьировать в 20 % коридоре от обычной цены, если при предоставлении скидок обычной ценой считать продажную цену товара без скидки.
Помня о таких требованиях и зная принципы определения обычной цены, зафиксированные в п. 1.20 Закона о налоге на прибыль , продавец вполне может доказать, что цены со скидками, установленные им при проведении распродаж, соответствуют уровню обычных цен .
Так, по общему правилу, зафиксированному в п.п. 1.20.1 Закона о налоге на прибыль , обычной является цена, определенная сторонами договора (т. е. продажная цена товара) .
Порядок определения обычной цены описан в п.п. 1.20.2 данного Закона . Согласно этому подпункту при определении обычной цены учитываются, в частности, обычные при заключении соглашений между несвязанными лицами надбавки или скидки в цене. В частности, учитываются скидки, связанные с:
— сезонными и другими колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);
— потерей товарами качества или других свойств;
— окончанием (приближением даты окончания) срока хранения (годности, реализации);
— сбытом неликвидных или низколиквидных товаров;
— маркетинговой политикой, в том числе при продвижении товаров (работ, услуг) на рынки;
— предоставлением образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.
То есть для подтверждения обычности цены необходимо, чтобы и предоставляемая скидка была обычной . В связи с этим основным правилом, подтверждающим «обычность» скидок, является неизбирательность в их предоставлении (т. е. право на получение скидки должны иметь все покупатели при одинаковых условиях продажи товара ).
Пример 1. Магазин «Интерком», реализующий компьютерную технику, проводит акцию, в результате которой школьники и студенты могут получить скидки на мониторы в размере 12 % при условии предоставления ими табелей и зачетных книжек с отметками «отлично».
В данном случае по условию рекламной акции скидка на товар предоставляется определенному кругу покупателей — школьникам и студентам, тем не менее для этого круга она является неизбирательной , поскольку каждый школьник или студент, имеющий в своем табеле или зачетной книжке отметку «отлично», может приобрести монитор со скидкой на одинаковых для всего этого круга покупателей условиях продажи .
При таких обстоятельствах продажная цена со скидкой, по которой товар реализуется покупателям, и будет являться обычной ценой , исходя из которой продавец отразит валовой доход и налоговые обязательства по НДС.
Подтвердить обычность цены со скидкой можно и с помощью п.п. 1.20.3 Закона о налоге на прибыль , который предусматривает следующее: для товаров (работ, услуг), продаваемых путем публичного объявления условий их продажи, обычной признается цена, содержащаяся в таком публичном объявлении .
И хотя в законодательстве отсутствует расшифровка понятия «публичное объявление», близкое к нему понятие «публичный договор» содержится в ст. 633 ГКУ . Так, под публичным договором понимается договор, в котором одна сторона берет на себя обязанность осуществлять продажу товаров каждому, кто к ней обратится. При этом условия публичного договора устанавливаются одинаковыми для всех потребителей. Из этого следует, что публичное объявление условий продажи — это объявление, предназначенное неопределенному кругу лиц, т. е. всем покупателям.
Следовательно, объявление о проводимой акции, предполагающей предоставление скидок определенного размера, размещенное в торговом зале магазина, в прессе, на телевидении, в Интернете, вполне можно считать публичным объявлением условий продажи акционного товара (ведь оно обращено ко всем покупателям и устанавливает для них одинаковые условия продажи). Поэтому цена на товар со скидкой в целях налогообложения будет считаться обычной .
К сожалению, ГНАУ имеет по этому поводу иное мнение: она считает, что акционная цена не может быть обычной, поскольку не отвечает определению справедливой рыночной цены (см., в частности, п. 3 письма от 09.03.2006 г. № 4280/7/17-0717 ).
А вот судебные органы в противовес позиции налоговиков утверждают, что обычная цена на один и тот же товар может быть разной (см., например, определение ВАСУ от 05.04.2006 г. в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 44). То есть, если налогоплательщик распорядительным документом установил принципы дифференциации цены для покупателей в зависимости от условий договора и такая цена является индивидуальной в каждом конкретном случае, каждую из таких цен можно считать обычной.
Пример 2. Магазин «Мир красоты» в честь своего 10-летия проводит рекламную акцию, в ходе которой с 26 по 31 октября 2009 года всем покупателям предоставляется возможность приобрести любой товар со скидкой в размере от 5 % до 50 %. Конкретный размер скидки определяется на месте путем ее моментального розыгрыша с помощью лототрона.
Поскольку в данной ситуации право на получение скидки имеют все покупатели и для них установлены одинаковые условия продажи товаров , цена со скидкой для каждого покупателя является индивидуальной, а значит, ее можно считать обычной .
Программирование товаров со скидками в РРО
При предоставлении предприятием скидок и проведении распродаж существует несколько способов программирования товаров в РРО в зависимости от вида скидок.
Если скидка предоставляется в момент продажи товара, некоторые предприятия предпочитают заносить один и тот же товар в память РРО по разным ценам . Такой способ имеет свои недостатки — для одного и того же товара приходится присваивать отдельные коды, а это при большом ассортименте влечет за собой значительное число ошибок в работе кассиров. Да и памяти самого кассового аппарата может не хватить.
Более удобный способ — это ввод скидки непосредственно перед продажей товара . Такими возможностями обладают практически все модели регистраторов расчетных операций. При этом данный способ допускает три разных варианта программирования.
Первый вариант. РРО программируется таким образом, что скидка будет применяться ко всей сумме покупки. Это возможно только в том случае, если абсолютно на все товары, предоставленные в торговом зале, распространяется скидка в одном и том же размере . Этот вариант довольно прост, но не обладает достаточной гибкостью, которая должна быть присуща современной торговле с применением скидок.
Второй вариант. Он используется, если предприятие применяет несколько дисконтных программ, охватывающих различные категории покупателей. Подтверждением принадлежности конкретного покупателя к той или иной категории (например, «бизнес», «элит», «голд», VIP и т. п.) может служить дисконтная пластиковая карточка, дающая право на фиксированный размер скидки. Тогда РРО программируют так, чтобы одна из нескольких возможных скидок автоматически применялась ко всем товарам, приобретенным участником определенной дисконтной программы .
Третий вариант. Он предполагает, что скидка заносится в РРО только на определенный товар или перечень товаров (например, скоропортящихся, с истекающим сроком реализации и т. п.). Тогда чем ближе конечная дата реализации, тем большую скидку сможет применить кассир к такому товару. При этом в чеке будет указана полная стоимость такого товара, сумма скидки на него (в процентном и/или денежном выражении) и окончательная цена с учетом скидки. К остальным ассортиментным позициям в этом же чеке можно применить другой размер скидки либо не применять ее вообще.
Итак, если обычность цены товаров со скидками доказана и предприятие выбрало вариант программирования их в РРО, самое время задуматься об отражении осуществляемых операций в налоговом и бухгалтерском учете.
Налоговый и бухгалтерский учет скидок и распродаж
Порядок отражения начисленных скидок в бухгалтерском и налоговом учете предприятия-продавца зависит от того, когда она предоставлена: в момент продажи товаров или после их продажи.
Скидка предоставлена в момент продажи товаров. В налоговом учете сумма скидок отдельно не отражается, поскольку окончательная цена продажи товаров формируется уже за вычетом скидки. Такая окончательная цена, которая с учетом п. 1.20 Закона о налоге на прибыль является обычной, включается в валовой доход предприятия на основании п.п. 4.1.1 Закона о налоге на прибыль и является базой для начисления налоговых обязательств по НДС согласно п. 4.1 Закона об НДС .
В бухгалтерском учете скидки, предоставляемые в момент продажи, никак не отражаются — они фактически прекращают существовать после того, как товар отпущен покупателю. Однако при данном варианте требуется особый подход к расчету суммы наценок, приходящихся на реализованный товар, и себестоимости реализованного товара. Эти особенности вызваны тем, что при передаче товаров в розницу на них начисляется определенный размер торговой наценки, но реально товары продаются по меньшей стоимости, т. е. реализуется не вся начисленная торговая наценка.
В рассматриваемой ситуации сумму наценки, приходящейся на реализованный товар, определяют по формуле:
= Ср% х (обороты по Кт 702 + Соп) ,
где Нреализ — наценка, приходящаяся на реализованный товар;
СПреализ — продажная стоимость реализованного товара;
Соп — сумма предоставленной в отчетном периоде скидки;
Ср% — средний процент торговой наценки.
Для расчета среднего процента торговой наценки следует применять формулу:
где Ннач — торговая наценка на начало месяца (сальдо по Кт 285);
Нпост — торговая наценка на товары, поступившие в течение месяца (оборот по Кт 285);
СПнач — продажная стоимость товаров на начало месяца (сальдо по Дт 282);
СПпост — продажная стоимость товаров, поступивших в течение месяца. Себестоимость реализованного товара (обороты по Дт 902) определяем так:
= (обороты по Кт 702 + Соп) - Нреализ.
Пример 3. Магазин «Суперджинсы» с 1 по 31 октября 2009 года проводит распродажу летней коллекции джинсов торговой марки «Ricco» со скидкой 30 % от их розничной цены.
Остатки товаров на начало месяца составили 180000 грн. по розничным ценам (Дт 282 «Товары в торговле»). Торговая наценка в остатках товаров (Кт 285 «Торговая наценка») — 50000 грн.
В течение октября 2009 года предприятие приобрело товары на сумму 48000 грн. (без НДС — 40000 грн.; НДС 20 % — 8000 грн.). На приобретенные товары начислена торговая наценка в сумме 12000 грн. Продажная стоимость приобретенных товаров составила 52000 грн.
В октябре реализованы товары на сумму 120000 грн. (без НДС — 100000 грн.; НДС 20 % — 20000 грн.), в том числе джинсы торговой марки «Ricco» с 30 % скидкой — на сумму 35000 грн. Сумма скидки составила 15000 грн.
В налоговом и бухгалтерском учете данные операции отражаются следующими записями: