Лизинг за у.е.: учет у получателя

Даже во время кризиса фирме надо жить и развиваться. Вести дела без лишних трат можно с помощью так называемой финансовой аренды, или лизинга. Поэтапная уплата лизинговых платежей позволяет организациям получить во владение и пользование дорогостоящее оборудование без единовременного изъятия из оборота больших финансовых ресурсов. Как лизингополучателю отразить в бухгалтерском и налоговом учете затраты в виде уплаченных лизинговых платежей, выраженных в валюте?

Л изинг является одним из разновидностей договора аренды. Его объектом могут быть здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество. Регулирование отношений по договору лизинга осуществляется в соответствии с параграфом 6 главы 34 ГК РФ и Федеральным законом от 29.10.1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Закон № 164-ФЗ).

По договору лизинга одна сторона (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное другой стороной (лизингополучателем) имущество у определенного продавца и предоставить ему за плату во временное владение и пользование (ст. 2 Закона № 164-ФЗ, ст. 665 ГК РФ). Обратите внимание: собственником имущества остается лизингодатель (п. 1, 2 ст. 11 Закона № 164-ФЗ). Лизингополучатель перечисляет лизинговые платежи в порядке и сроки, предусмотренные договором.

Пункт 1 статьи 28 Закона № 164-ФЗ

«Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя».

В денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон (п. 2 ст. 317 ГК РФ).

По окончании срока действия договора лизингополучатель обязан возвратить предмет лизинга или приобрести его в собственность на основании договора купли-продажи (п. 5 ст. 15 Закона № 164-ФЗ).

Рассмотрим особенности бухгалтерского и налогового учета лизинговых операций у лизингополучателя.

Бухгалтерский учет

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с лизингом имущества, установлен Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными приказом Минфина России от 17.02.1997 г. № 15 (далее – Указания № 15).

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, его стоимость отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств по договору лизинга», в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства». При этом полная сумма НДС, подлежащая уплате лизингодателю, отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и кредиту счета 76, субсчет «Арендные обязательства». При учете лизингового имущества на балансе лизингодателя стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, учитывается на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» в оценке, указанной в договоре (см. Пример 1). Аналитический учет по счету 001 ведется по арендодателям, по каждому объекту основных средств (по инвентарным номерам арендодателя).

Пункт 7 статьи 258 Налогового кодекса РФ

«Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга)».

Стоимость имущества, полученного по договору лизинга, определяется как общая сумма задолженности лизингополучателя перед лизингодателем, установленная условиями договора лизинга (т.е. общая сумма договора лизинга, включающая выкупную цену имущества), без учета НДС.

Стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции или установленному соглашением сторон (ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденного приказом Минфина от 27.01.2006 г. № 154н).

в течение 3 дней после заключения договора лизинга уплачивается авансовый платеж в сумме, эквивалентной 62 220 у.е. (в том числе НДС 9 491,19 у.е.);
ежемесячно (со следующего месяца после получения предмета лизинга) до 25-го числа уплачиваются лизинговые платежи за текущий месяц в сумме, эквивалентной 8 054,89 у.е. (в том числе НДС 1 228,71 у.е.).

Курс у.е. в договоре лизинга приравнен к курсу евро, установленному ЦБ РФ на дату платежа, увеличенному на 1%.

Сумма авансового платежа относится в равных долях ко всем месяцам периода действия договора лизинга.

По истечении срока лизинга организация-лизингополучатель приобретает предмет лизинга по отдельному договору купли-продажи по договорной стоимости, равной 1 180 руб. (в том числе НДС 180 руб.), при условии уплаты всей суммы лизинговых платежей.

Курс евро, установленный ЦБ РФ, составляет (условно):

на дату перечисления авансового платежа – 33,82 руб./евро;
на дату получения имущества в лизинг – 34,26 руб./евро;
на дату перечисления лизинговых платежей – 35,0 руб./евро.

Согласно учетной политике организации для целей бухгалтерского учета активы со сроком полезного использования свыше 12 месяцев и стоимостью не более 20 000 руб. за единицу отражаются в бухгалтерском учете в составе МПЗ.

Организация отражает на забалансовом счете стоимость полученного от лизингодателя предмета лизинга в общей сумме договора лизинга, пересчитанной в рубли, то есть по стоимости, равной 8 842 254,98 руб. (255 537,30 у.е. × 1 евро/у.е. × 34,26 руб./евро × 1,01).

Учет лизинговых операций у лизингополучателя отражается проводками:

Дебет 76-6 Кредит 51 – 2 125 323,20 руб. (62 220 руб. × 33,82 руб./евро × 1,01) – уплачен авансовый лизинговый платеж;
Дебет 001– 8 842 254,98 руб. – полученное в лизинг имущество учтено на забалансовом счете.

Далее в бухгалтерском учете ежемесячно осуществляются проводки:

Дебет 76-6 Кредит 51 – 284 740,36 руб. (8 054,89 руб. × 35,00 × 1,01) – уплачен ежемесячный лизинговый платеж;
Дебет 20 Кредит 76-6 – 316 352,18 руб. – отражена сумма лизинговых платежей за пользование предметом лизинга в текущем месяце;
Дебет 19 Кредит 76-6 – 56 943,39 руб. (316 352,18 руб. × 18%) – отражен НДС, предъявленный в сумме лизингового платежа;
Дебет 68 Кредит 19 – 56 943,39 руб. – принят к вычету НДС, относящийся к лизинговому платежу за текущий месяц.

По окончании срока действия договора лизингополучатель приобретает предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи и отражает это проводками:

Дебет 10 Кредит 60 – 1 000 руб. (1 180 руб. – 180 руб.) – выкупленное имущество принято к учету в составе МПЗ;
Дебет 19 Кредит 60 – 180 руб. – отражен НДС, предъявленный по приобретенному имуществу;
Дебет 68 Кредит 19 – 180 руб. – принят к вычету НДС, предъявленный по приобретенному имуществу;
Дебет 60 Кредит 51 – 1 180 руб. – произведены расчеты по договору купли-продажи;
Кредит 001 – 8 842 254,98 руб. – списана с забалансового счета стоимость предмета лизинга;
Дебет 20 Кредит 10 – 1 000 руб. – списана стоимость выкупленного имущества;
Дебет 012 – 1 000 руб. – стоимость выкупленного имущества отражена на забалансовом счете.

Расходы в виде начисленных лизинговых платежей, причитающихся лизингодателю за соответствующий месяц пользования предметом лизинга, признаются расходами по обычным видам деятельности и отражаются на последнее число истекшего месяца по дебету счета учета затрат на производство в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по лизинговым платежам».

Выбытие активов в виде аванса не признается расходами организации (п. 3 ПБУ 10/99).

Продолжение Примера 1

Сумма авансового платежа по договору лизинга относится в равных долях ко всем месяцам периода действия договора лизинга. Следовательно, ежемесячная стоимость пользования предметом лизинга с учетом соответствующей части перечисленного авансового платежа составит 10 647,39 у.е. (8 054,89 у.е. + 62 220 у.е. / 24 мес.), в том числе НДС 1 624,18 у.е. (1 228,71 у.е. + 9 491,19 у. е. / 24 мес.).

Согласно условиям договора лизинга ежемесячные лизинговые платежи уплачиваются до 25-го числа текущего месяца пользования предметом лизинга, а расходы в виде лизинговых платежей признаются в бухгалтерском учете на последнее число текущего месяца. То есть на дату начисления данного платежа в учете организации не возникает курсовых разниц, учитываемых в соответствии с ПБУ 3/2006.

В составе расходов по обычным видам деятельности организация в данном случае ежемесячно признает лизинговые платежи в размере 316 352,18 руб. ((8 054,89 у.е. – 1 228,71 у.е.) × 1 евро/у.е. × 35,0 руб./евро × 1,01 + (62 220 у.е. – 9 491,19 у.е.) / 24 мес. × 1 евро/у.е. × 33,82 руб./евро × 1,01).

При выкупе лизингового имущества его стоимость списывается с забалансового счета 001 на дату перехода права собственности (п. 11 Указаний). Одновременно стоимость выкупленного имущества, используемого организацией, признается в составе расходов по обычным видам деятельности и списывается со счета 10 в дебет счета 20 (п. 5, 7, 8 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).

Продолжение Примера 1

Дебет 10 «Материалы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

«Финансовый кризис заставил банки ужесточить условия кредитования. Ставка банка для кредитов, выдаваемых на покупку лизингового имущества, варьируется в пределах 17–21%. Кредит выдается лизингодателю при условии, что лизингополучатель вносит на его счет 20–30% аванса. При этом доход и покрытие расходов лизингодателя обеспечивают 2-3% стоимости арендуемого имущества. В итоге лизингополучатель должен оплатить, во-первых, стоимость покупки лизингодателем имущества у продавца, во-вторых, 21% стоимости кредита и, в-третьих, вышеназванные дополнительные 2-3%».

Налоговый учет

Суммы НДС, предъявляемые лизингодателем в составе лизинговых платежей, организация вправе принять к вычету по мере оказания услуг по договору лизинга на основании выставленных лизингодателем счетов-фактур.

Лизингодатель обязан выставлять счета-фактуры лизингополучателю ежемесячно на сумму, равную части общей суммы договора лизинга, приходящейся на текущий месяц (в которую включена также сумма, уплаченная авансовым платежом).

Полученные от лизингодателя счета-фактуры у лизингополучателя служат основанием для принятия к вычету уплаченных лизингодателю сумм НДС (п. 1 ст. 169, подп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ) как по ежемесячным лизинговым платежам, так и по сумме, уплаченной авансом при заключении договора (в части, приходящейся на текущий месяц).

В налоговом учете образуется суммовая разница в том случае, если уплата лизингового платежа будет производиться позднее даты признания расходов по лизинговым платежам, то есть позднее последнего дня истекшего месяца. Для того чтобы избежать возникновения суммовых разниц в налоговом учете, можно порекомендовать уплату лизинговых платежей за текущий месяц по возможности производить не позднее последнего дня этого месяца.

Что касается суммы НДС, предъявленной лизингодателем в составе договорной стоимости выкупленного имущества, то ее организация имеет право принять к вычету после принятия на учет приобретенного имущества при наличии счета-фактуры лизингодателя (продавца) (подп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ).

Сумма перечисленного аванса не включается в расходы организации в целях налогообложения прибыли (п. 14 ст. 270 НК РФ).

Расходы в виде лизинговых платежей за принятое в лизинг имущество учитываются для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в порядке, установленном подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, письма Минфина от 14.01.2008 г. № 03-03-06/1/3, УФНС России по г. Москве от 01.04.2008 г. № 20-12/030773).

Продолжние Примера 1

Ежемесячно в течение срока действия договора лизинга организация признает в составе расходов лизинговые платежи (без НДС) в размере 9 023,21 у.е. ((8 054,89 у.е. – 1 228,71 у.е.) + (62 220 у.е. – 9 491,19 у.е.) / 24 мес.).

Суммовые разницы

Расходы по лизинговым платежам признаются после уплаты авансового платежа и ежемесячного лизингового платежа, то есть расход определяется как сумма соответствующей части авансового платежа, исчисленная по курсу на дату его перечисления, и ежемесячного лизингового платежа, исчисленного по курсу на дату его перечисления. Соответственно, и в налоговом учете не возникает суммовых разниц. Поскольку договорная стоимость имущества (предмета лизинга), приобретенного по договору купли-продажи, не превышает 20 000 руб., то оно в налоговом учете не включается в состав амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ). Расходы на приобретение данного имущества в сумме его договорной стоимости (без учета НДС) могут быть учтены в целях налогообложения прибыли как материальные расходы (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Итак, если договором цена товара (работ, услуг), имущественных прав определена в условных единицах и при этом сторонами в договоре согласована дата, на которую определяется цена договора исходя из курса условной единицы, то суммовые разницы возникают только в случае, если момент приобретения (реализации) приходится на более раннюю дату, чем она установлена сторонами для определения цены договора.

В соответствии с п. 11.1 ст. 250 и подп. 5.1 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса суммовая разница возникает у налогоплательщика в случае, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату оприходования товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически уплаченной сумме в рублях.

В случаях, когда цена договора определена сторонами в условных единицах на дату оплаты, суммовые разницы возникают только по той части стоимости товара (работ, услуг, имущественных прав), которая оказалась неоплаченной после получения права собственности на товар, имущественное право, результаты работ, получения услуг. При предварительной оплате суммовые разницы не возникают.

Из буквального толкования вышеприведенных норм НК РФ может сложиться впечатление, что суммовые разницы для целей налогообложения прибыли возникают как при последующей оплате (что аналогично отражению рассматриваемых операций в бухучете), так и в случае предварительной оплаты (что не соответствует порядку, применяемому в бухгалтерском учете). Однако и сами налоговые органы, и судьи опровергли указанное толкование норм НК РФ. Резюмируя сказанное, можно сделать вывод о том, что для целей налогообложения прибыли суммовые разницы возникают у лизингополучателя, заключившего договор лизинга, в котором лизинговые платежи номинированы в у. е. (или иностранной валюте) по курсу на дату их перечисления только при оплате лизинговых платежей после даты их отражения в составе расходов лизингополучателя.

По соглашению сторон стоимость товара составляет 1 000 условных единиц без НДС. При этом установлено, что цена договора купли-продажи определяется по курсу ЦБ РФ на дату оплаты. По условиям договора покупатель оплачивает товар авансом в 600 у. е., после получения товара – 400 у.е. Курс условной единицы на дату предварительной оплаты – 30 руб./у.е., на дату окончания расчетов – 32 руб./у.е., на дату отгрузки (выставление счета) – 31 руб./у.е.

В таком случае покупатель в порядке предварительной оплаты перечисляет продавцу 18 000 руб. (600 у.е. × 30 руб./у.е.).

На дату отгрузки покупатель формирует стоимость товара исходя из того, что по 60% стоимости товара расчеты уже завершены и полученная сумма на дату поступления товара перерасчету уже не подлежит, а 40% стоимости оценивается еще в условных единицах, которые на дату получения товара должны быть оценены по курсу ЦБ РФ.

Таким образом, рублевая оценка стоимости товара у покупателя в целях налогообложения составит 30 400 руб. (18 000 руб. + 400 у.е. × 31 руб./у.е.).

При перечислении оплаты оставшейся части стоимости товара в размере 12 800 руб. (400 у.е. × 32 руб./у.е.) продавец должен учесть в составе внереализационных расходов при расчете налоговой базы суммовые разницы в размере 400 руб. (40 у.е. × (32 руб./у.е. – 31 руб./у.е.)). Всего покупатель уплатит по сделке с такими условиями 30 800 руб. (18 000 руб. + 12 800 руб.).

📎📎📎📎📎📎📎📎📎📎