Учет налоговых обязательств по НДС
На розничных торговых предприятиях, осуществляющих продажу товаров только за наличный расчет, учет расчетов с бюджетом по НДС несложный, поскольку сумма налоговых обязательств определяется по данным кассовых аппаратов и отражается в учете по кредиту субсчета 641, анал. счет "По налогу на добавленную стоимость" отдельной записью на основании расчета товарных надбавок, относящихся к реализованным товарам (п. 9).
Слишком сложным и неоднозначным является учет налоговых обязательств по НДС при реализации товаров розничными торговыми предприятиями и организациями мелким оптом и оптом покупателям-плательщикам НДС по безналичному расчету, когда товары отпускаются покупателям с предоплатой или без предоплаты. Связано это с недостаточным урегулированием бухгалтерского учета расчетов с бюджетом по НДС Инструкцией и противоречивостью отдельных ее положений, связанных с учетом налога на добавленную стоимость, недостаточным урегулированием бухгалтерского учета в торговле в современных условиях хозяйствования вообще.
10. В связи с тем, что в течение месяца наряду с продажей товаров за наличные в учете отражается реализация отгруженных (отпущенных) товаров мелким оптом и оптом, предоплата которых покупателями осуществлена или осуществлена, обязательства по налогу на добавленную стоимость от суммы реализации товаров за отчетный месяц состоят из трех частей:
1. Сумма начисленных налоговых обязательств от сумм полученных предоплат от покупателей (Дт 643 - Кт 641(НДС).
2. Сумма налоговых обязательств от стоимости товаров, отгруженных и отпущенных покупателям в течение отчетного месяца на условиях последующей оплаты (Дт 702 Кт 641 (НДС).
3. Сумма налогового обязательства по НДС от оборота по продаже товаров за наличные денежные средства (Дт 702 Кт 641 (НДС).
Таким образом, вся сумма НДС на товары, оплаченные по безналичному расчету и отгруженные и после их отгрузки не оплачены, а также реализованы за наличные денежные средства по продажным ценам, відноситьс я в учете на уменьшение дохода от реализации товаров бухгалтерскими проводками:
1. Дт 702 "Доход от реализации товаров"
Кт 643 "По налоговым обязательствам" - на сумму налоговых обязательств по НДС, начисленных при поступлении предоплат за товары от покупателей, в счет которых в отчетном месяце товары отгружены ( п. п. 2, 3, 17).
2. Дт 702 "Доход от реализации товаров"
Кт 641, анал. счет "По налогу на добавленную стоимость" - на сумму налоговых обязательств по НДС на товары, отгруженные (отпущенные) покупателям в течение месяца без предварительной оплаты, то есть вся сумма налоговых обязательств по НДС от суммы реализации товаров по безналичному расчету за вычетом сумм НДС от реализации товаров на условиях предоплаты (Дт 702 Кт 643).
3. Дт 702 "Доход от реализации товаров"
Кт 641, анал. счет "По налогу на добавленную стоимость" - на сумму налогового обязательства по НДС от оборота по продаже товаров за наличные денежные средства.
Очевидно, что в этом случае в учетном регистре по дебету счета 31 "Счета в банках" должны быть выделены суммы оплат товаров покупателями, в том числе НДС с предоплат товаров, подлежащих отгрузке покупателям.
Следовательно, существенно изменился порядок отражения в учете налоговых обязательств по НДС и валового дохода розничной торговли от оборота по продаже товаров населению за наличные денежные средства и предприятиям и учреждениям по безналичному расчету. Определена сумма налогового обязательства по НДС отражается в учете записью на уменьшение дохода от реализации товаров по дебету субсчета 702 “Доход от реализации товаров” ( п. 9).
11. Применение субсчета 643 "По налоговым обязательствам" до всех хозяйственных операций по отгрузке (реализации) товаров на условиях предоплаты вызывает необходимость установления бухгалтером по каждой из операций по оплате и отгрузке товаров, которая из событий произошло раньше, применять субсчет 643 "По налоговым обязательствам" или нет, а также много дополнительных записей в аналитическом учете налоговых обязательств по НДС по дебету и кредиту субсчета 643. Инструкция этот вопрос не регламентирует и указаний по правильному и рациональному ведению налогового учета расчетов по НДС не дает.
12. Исходя из вышеизложенного, сумма дохода от реализации товаров за отчетный месяц должна быть поделена на две части:
1. От реализации (отгрузки) товаров, оплаченных покупателями в предыдущие отчетные периоды и в отчетном месяца авансовыми платежами.
2. От реализации товаров, отгруженных в отчетном месяце без предварительной оплаты и оплаченных наличными денежными средствами.
Согласно такому разделению дохода от реализации товаров и должны быть сделаны записи в учете на списание с дебета субсчета 702 "Доход от реализации товаров" налоговых обязательств по НДС по данным товарных документов и налоговых накладных. Отдельной записью на основании расчета товарных надбавок, относящихся к реализованным за отчетный месяц товаров, списывается сумма налогового обязательства по НДС по данным кассовых аппаратов (п.п. 7, 8, 10).
Отметим, что до налоговых обязательств по НДС отчетного месяца относятся также суммы НДС, полученные в составе авансовых платежей покупателей, в счет которых товары в данном месяце не отгружены (п. 1).
13. Исходя из логики положений Инструкции, субсчет 643 "По налоговым обязательствам" должен применяться только в тех случаях, когда в связи с учетом события, произошедшего ранее, нет законных оснований отнести в учете налоговое обязательство по НДС непосредственно на уменьшение дохода от реализации товаров по дебету субсчета 702 “Доход от реализации товаров” и кредиту субсчета 641, анал. счет "По налогу на добавленную стоимость" (пункты 2 и 3 Инструкции), то есть когда товары оплачены, но не отгружены (отпущены).
14. Следует отметить, что в бухгалтерском учете НДС, включая налоговые расчеты по субсчетам 643 “По налоговым обязательствам” и 644 “По налоговому кредиту”, слишком много нерационального и непонятного. Поэтому необходим поиск рациональных путей совершенствования учета налога на добавленную стоимость на государственном уровне. Достаточно лишь подчеркнуть, что в настоящее время для бухгалтерского учета НДС применяются несколько субсчетов, корреспонденция которых Инструкцией в принципе не определена.
Напрашивается вывод, что до того времени, пока не будет четко разграничено бухгалтерский и налоговый учет НДС, не будет детальной характеристики субсчетов 641, анал. счет "По налогу на добавленную стоимость", 643 "По налоговым обязательствам" и 644 "По налоговому кредиту", путаницы в бухгалтерском учете налога на добавленную стоимость и негативных ее последствий не избежать.
Введение в План счетов бухгалтерского учета в соответствии с требованиями Закона Украины о налоге на добавленную стоимость субсчете 643 "По налоговым обязательствам", связанного с налоговым учетом НДС, вызвало существенное усложнение бухгалтерского учета реализации товаров и расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость.
15. Согласно положениям Закона и Инструкции по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость субсчет 643 "По налоговым обязательствам" должен применяться только в случаях, когда в связи с учетом события, произошедшего ранее, нет законных оснований отразить в учете налоговое обязательство по НДС непосредственно на субсчете 641, анал. счет "По налогу на добавленную стоимость" (пункт 2 Инструкции), то есть в случае поступления авансовых платежей (предоплаты) от покупателей и отгрузки товаров в счет этих платежей в последующие месяцы.
16. Рассмотренные ранее записи, связанные с бухгалтерским учетом реализации товаров, подтверждают, что учет отгрузки и реализации товаров слишком усложнен. Поэтому необходимо хорошо знать и правильно применять соответствующие нормативные документы, а с целью снижения трудоемкости учета и избежания возможных ошибок в учетных записях этот учет нужно централизованно упростить. Возможности для этого есть.
Правильное и рациональное отражение в бухгалтерском учете реализации товаров (дохода) и связанных с ней налоговых обязательств по НДС имеет важное значение для обеспечения полных и своевременных расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость, для недопущения уплаты штрафных санкций и пени в связи с ошибками в бухгалтерском учете реализации товаров и расчетов с бюджетом по НДС.