Использование ТТН при грузоперевозках

Д ля учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом применяют товарно-транспортную накладную (форма № 1-Т), утвержденную постановлением Госкомстата от 28.11.1997 г. № 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" (далее - Постановление № 78).

В решении Верховного Суда от 26.08.2009 г. № ГКПИ09-589 (определение ВС от 10.11.2009 г. № КАС09-515) прозвучало, что ТТН является единственным документом по учету движения товарно-материальных ценностей при перевозке груза автомобильным транспортом и учету работы перевозчика. При этом путевой лист грузового автомобиля, относящийся к первичной учетной документации по учету работ в автомобильном транспорте, не позволяет учесть совершенные хозяйственные операции без представления товарно-транспортной накладной.

товарного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служащего для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей;
транспортного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащего для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Как правило, ТТН на перевозку грузов автомобильным транспортом составляет грузоотправитель для каждого грузополучателя отдельно на каждую поездку автомобиля.

Товарно-транспортная накладная выписывается в четырех экземплярах:

1-й остается у грузоотправителя и предназначается для списания товарно-материальных ценностей;
2-й, 3-й и 4-й экземпляры вручаются водителю;
2-й экз. сдается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза;
3-й и 4-й экземпляры сдаются владельцу автотранспорта; 3-й экз. владелец автотранспорта прилагает к счету за перевозку и высылает заказчику автотранспорта; 4-й экз. прилагается к путевому листу и служит основанием для учета транспортной работы и начисления заработной платы водителю.

На грузы нетоварного характера, по которым не ведется складской учет товарно-материальных ценностей, но организован учет путем замера, взвешивания, геодезического замера, ТТН выписывают в трех экземплярах:

1-й и 2-й экземпляры передаются владельцу автотранспорта; 1-й экз. служит основанием для расчетов организации - владельца автотранспорта с грузоотправителем и прилагается к счету, а 2-й экз. прилагается к путевому листу и служит основанием для учета транспортной работы;
3-й экз. остается у грузоотправителя и служит основанием для учета выполненных объемов перевозок.

Чиновники в совместном письме ФНС и Минфина от 18.08.2009 г. № ШС-20-3/1195 отметили, что товарно-транспортная накладная № 1-Т обязательна к применению юридическими лицами, являющимися отправителями и получателями грузов. При этом она также служит основанием для расчетов между заказчиком транспортной перевозки и перевозчиком. Если же покупатель заказчиком перевозки не является, то и иметь в наличии ТТН ему не требуется.

ФНС в письме от 21.08.2009 г. № ШС-22-3/660@ сказала, что при перевозках в страны дальнего зарубежья (или из них в Россию) основным товарно-транспортным документом является международная автомобильная накладная (CMR), предусмотренная Конвенцией о договоре международной дорожной перевозки грузов 1956 г. Если же груз доставляется в страну - участницу СНГ (или ввозится в Россию из одной из этих стран), то перевозка может быть оформлена обычной товарно-транспортной накладной (форма № 1-Т) или CMR-накладной.

Следует иметь в виду, что, согласно п. 1 ст. 1 Конвенции, положения этого документа применяются только в случаях, когда место принятия к перевозке груза и место сдачи груза находятся на территории двух различных стран. Поэтому если груз перевозят, например, из Москвы в Калининград, то, несмотря на пересечение границы РФ, перевозка считается внутренней.

Легитимность ТТН

Прежде чем продолжить дальнейшие рассуждения, рассмотрим легитимность Постановления № 78. Ведь указанный документ так и не был опубликован в официальных изданиях. Между тем согласно п. 10 указа Президента от 23.05.1996 г. № 763 "О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента РФ, Правительства РФ и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти" нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, не прошедшие государственную регистрацию, а также зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, не влекут правовых последствий как не вступившие в силу и не могут служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в них предписаний. На указанные акты нельзя ссылаться и при разрешении различных споров.

Судьи Поволжского округа также говорят, что раз Постановление № 78 не опубликовано в официальных источниках, то оно не подлежит применению в качестве правового документа и не может служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений. Данная точка зрения прозвучала в следующих постановлениях ФАС: от 07.07.2009 г. № А55-20308/2008, от 03.06.2009 г. № А12-17030/2008, от 08.05.2009 г. № А12-17574/2008.

Вместе с тем арбитры в постановлении ФАС Поволжского округа от 21.05.2008 г. № А55-13067/07 (определение ВАС от 20.10.2008 г. № 11453/08) уточнили, что в случае если Постановление № 78 в принципе не подлежит регистрации и опубликованию как не затрагивающее права и обязанности юридических и физических лиц, то ссылка налогового органа на неисполнение обязанности по применению форм первичных учетных документов тем более является необоснованной.

Приведем в пример позицию и Восточно-Сибирского округа (постановления от 13.10.2009 г № А33-16226/08, от 07.05.2009 г. № А3316570/08-Ф02-1967/09 (определение ВАС от 27.08.2009 г. № ВАС-10512/09), от 07.05.2009 г. № А33-11443/08-Ф02-1966/09 (определение ВАС от 03.09.2009 г. № ВАС-11239/09)). В данном случае суд также вспомнил, что Постановление № 78 не прошло регистрацию в Минюсте, не было официально опубликовано и поэтому изложенные в нем требования носят рекомендательный, а не обязательный характер.

Однако несмотря на то, что легитимность Постановления № 78 сомнительна, налоговики в целях увеличения сбора налогов при рассмотрении транспортных расходов требуют наличия товарно-транспортной накладной. Так что далее рассмотрим именно такие случаи.

Транспортные расходы

По мнению чиновников, затраты на транспортные услуги сторонних организаций по доставке товаров могут быть учтены налогоплательщиком только при наличии товарно-транспортной накладной, оформленной по утвержденной форме № 1-Т. Данная точка зрения прозвучала в следующих письмах: Минфина от 26.05.2008 г. № 03-03-06/1/333 (письмом ФНС от 21.08.2009 г. № ШС-22-3/660@ направлено для использования в работе на местах при рассмотрении операций по транспортировке товаров) и от 03.06.2005 г. № 07-05-06/160.

Московские налоговики обосновывают обязательность наличия ТТН для принятия расходов, связанных с перевозкой грузов, тем, что данная накладная служит для учета транспортной работы и расчетов заказчиков с перевозчиком за оказанные услуги по перевозке грузов (письмо УФНС по г. Москве от 23.10.2006 г. № 20-12/92786).

При этом из письма УФНС по г. Москве от 29.08.2008 г. № 20-12/082058 следует, что экспедиторская расписка не является достаточным документом для подтверждения расходов по доставке товаров, осуществленных транспортно-экспедиционными компаниями, так как не содержит информации о стоимости оказанных услуг.

Часть судов также полагает, что отсутствие товарно-транспортной накладной свидетельствует о недоказанности реальной перевозки груза и, соответственно, об отсутствии оснований принятия к учету ее стоимости в установленном порядке. Примером тому служат постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2009 г. № А05-8604/2008 и Волго-Вятского округа от 26.10.2009 г. № А43-2185/2009-23-62.

Между тем в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.03.2009 г. № А33-556/08-Ф02-728/09, А33-556/08-Ф02-733/09 (определение ВАС от 13.05.2009 г. № ВАС-5377/0) прозвучало, что товарно-транспортную накладную оформляют как оправдательный документ, подтверждающий оказание услуг по перевозке грузов либо подтверждающий перевозку грузов для нужд своего производства.

В подтверждение расходов за услуги автотранспорта предпринимателем были представлены следующие документы: договор на перевозку грузов автомобильным транспортом, счета-фактуры и товарные накладные. Однако арбитры решили, что указанные документы не подтверждают затраты на оплату автотранспортных услуг. Дело в том, что из них невозможно установить описание оказанных услуг, период их оказания, принадлежность перевозимого груза предпринимателю, места доставки груза, наименование груза, наименование грузоотправителя и грузополучателя, а также использованные для оказания услуг транспортные средства. При этом товарно-транспортные накладные, свидетельствующие о перевозке товаров, предпринимателем налоговому органу и суду не были представлены.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.03.2009 г. № Ф04-1779/2009(3258-А45-42), Ф04-1779/2009(3397-А45-42) (определение ВАС от 13.05.2009 г. № ВАС-6285/09).

Однако существует и противоположная практика. Судьи уже не раз поддержали налогоплательщиков, сказав, что закон не требует подтверждения расходов на транспортно-экспедиционные услуги исключительно товарно-транспортными накладными. Указанная позиция была озвучена в постановлении ФАС Поволжского округа от 07.04.2009 г. № А12-14314/2008 (определение ВАС от 19.06.2009 г. № ВАС-7562/09).

Арбитры Центрального округа посчитали, что отсутствие ТТН при наличии иных оправдательных документов не свидетельствует о том, что транспортные расходы фактически не осуществлялись, и не является препятствием для включения затрат по доставке грузов в состав расходов (постановление ФАС Центрального округа от 28.08.2009 г. № А54-5286/2008). В свою очередь в постановлении ФАС Московского округа от 06.02.2009 г. № КА-А40/167-09 прозвучало, что представленные налогоплательщиком квитанции о приеме груза являются достаточными доказательствами заключения транспортно-экспедиционных договоров и, как следствие, понесенных расходов, связанных с их исполнением. Так что отсутствие товарно-транспортных накладных не является достаточным основанием для непринятия расходов при условии подтверждения их другими доказательствами (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14.08.2008 г. № А43-74478/2007-45-179).

Оприходование товаров и вычет по НДС?

Налоговики по сей день продолжают утверждать, что товарно-транспортная накладная относится к первичным документом по учету движения товаров (письма УФНС по г. Москве от 05.06.2007 г. № 20-12/053449, от 30.06.2008 г. № 20-12/061151, от 25.07.2008 г. № 20-12/070321). При этом чиновники считают, что наличие товарно-транспортной накладной является обязательным условием для подтверждения принятия товаров на учет и, соответственно, основанием для применения налоговых вычетов по НДС. В том же письме ФНС от 21.08.2009 г. № ШС-22-3/660@ сказано, что ТТН доказывает наряду с путевыми листами (иными дополнительными документами) факт приобретения товара и право на возмещение НДС из бюджета.

Тем не менее арбитры уже не раз говорили, что документом, подтверждающим факт оприходования полученных товарно-материальных ценностей, является товарная накладная, а ТТН служит для проведения расчетов за перевозку грузов. Данный вывод прозвучал в следующих постановлениях ФАС: Восточно-Сибирского округа от 24.06.2009 г. № А33-14722/08 (определение ВАС от 31.08.2009 г. № ВАС-11260/09), Московского округа от 25.07.2008 г. № КА-А40/6839-08, Поволжского округа от 15.10.2009 г. № А57-20907/2008, Северо-Западного округа от 06.10.2008 г. № А56-50260/2007, Центрального округа от 14.07.2009 г. № А48-4624/08-13, Уральского округа от 01.04.2009 г. № Ф09-1688/09-С3 (определение ВАС от 28.07.2009 г. № ВАС-9374/09) и т.д.

Также в законодательстве отсутствует требование о представлении налогоплательщиком товарно-транспортной накладной в качестве доказательства, подтверждающего права на налоговые вычеты и постановку товара на учет. Примером тому служат следующие постановления ФАС: Поволжского округа от 10.11.2009 г. № А55-6039/2009, Западно-Сибирского округа от 16.09.2009 г. № Ф04-4822/2009(12585-А03-49), Московского округа от 08.10.2009 г. № КА-А40/10461-09, Центрального округа от 28.01.2009 г. № А35-3194/08-С8, Северо-Кавказского округа от 21.07.2009 г. № А63202/2009-С4-33 и т.д. Как видите, отсутствие товарно-транспортных накладных не может служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов в случае оприходования товара на основании товарных накладных или актов приема-передачи (определение ВАС от 05.06.2008 г. № 6956/08).

📎📎📎📎📎📎📎📎📎📎