Учет реализации необоротных активов
Национальный стандарт бухгалтерского учета П(С)БУ 27 «Необоротные активы, удерживаемые для продажи, и прекращенная деятельность» приказом Минфина от 03.10.2007 г. №1100 был изложен в редакции, которая вступила в силу с 01.01.2008 г. Поэтому начиная с отчетности за I квартал 2008 года объекты групп выбытия и необоротных активов, удерживаемых для продажи, надлежит учитывать и отражать в отчетности в соответствии с требованиями этого стандарта. Минфин на запрос «ДК» в письме от 25.07.2008 г. №31-34000-10-10/29072 высказал свои соображения по данному вопросу. Подробнее читайте в статье.
Изменения в Плане счетов, вызвавшие ситуацию
Приказом Минфина от 05.03.2008 г. №353 План счетов и Инструкция №291 по его применению были дополнены, в частности, субсчетом 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи». Изменены названия и назначение субсчетов 742 и 972, на которых раньше подлежали учету доходы и расходы от отчуждения необоротных активов. Теперь они называются «Доход от восстановления полезности активов» и «Потери от уменьшения полезности активов» соответственно. Из Плана счетов исключен субсчет 973 «Себестоимость реализованных имущественных комплексов».
Обратите внимание на субсчет 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов», в объяснение которого в Инструкции №291 также были внесены изменения вышеупомянутым приказом. На этом субсчете теперь ведется учет себестоимости реализованных производственных запасов (сырья, материалов, отходов и т. п.) и необоротных активов и групп выбытия, удерживаемых для продажи.
На субсчете 712 «Доход от реализации других оборотных активов», в соответствии с внесенными приказом №353 изменениями, обобщается информация о доходах от реализации оборотных активов (производственных запасов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов и т. п.), а также необоротных активов и групп выбытия, удерживаемых для продажи.
Упомянутым приказом в П(С)БУ 3 «Отчет о финансовых результатах» предусмотрена возможность заполнения в этой форме финансовой отчетности вписываемых строк 176 или 177, в которых должны отражаться прибыль или убыток от прекращенной деятельности после налогообложения и/или прибыль или убыток от переоценки необоротных активов и групп выбытия, которые образуют прекращенную деятельность и оцениваются по чистой стоимости реализации и определяются в соответствии с П(С)БУ 27. Как видим, согласно П(С)БУ 3 в этой строке отражается финансовый результат от прекращенной деятельности, в т. ч. необоротных активов, образующих прекращенную деятельность. Однако необоротные активы, удерживаемые для продажи, под эту категорию не подпадают.
Для необоротных активов, удерживаемых для продажи, отдельная вписываемая строка в Отчете о финансовых результатах не предусмотрена.
Что говорят П(С)БУ?
В П(С)БУ 27 не определено, что необоротные активы, удерживаемые для продажи, подлежат учету в составе запасов 1 . Однако в Плане счетов и Инструкции №291 для этого теперь предусмотрен субсчет 286, на котором ведется учет наличия и движения необоротных активов и групп выбытия, которые признаются удерживаемыми для продажи. Этот субсчет входит в счет 28 «Товары», который в соответствии с Инструкцией №291 предназначен для учета движения товарно-материальных ценностей, поступивших на предприятие с целью продажи. Этот счет согласно Инструкции используют в основном сбытовые, торговые и заготовительные предприятия и организации, а также предприятия общественного питания. На промышленных и других производственных предприятиях счет 28 «Товары» применяется для учета любых изделий, материалов, продуктов, которые специально приобретены для продажи 2 .
1 В соответствии с п. 8 П(С)БУ 27 приобретенные (полученные, в т. ч. бесплатно) активы, которые признаются необоротными активами, содержащимися для продажи, зачисляются на баланс по стоимости приобретения, которая определяется в соответствии с П(С)БУ 9 «Запасы». Но это и раньше не вызывало сомнений — ведь объекты, которые по экономическому содержанию являются основными средствами, но приобретаются предприятием с целью продажи, никогда не признавались необоротными активами (например, автомобиль для фирмы-автотрейдера является товаром, а не транспортным средством). Отнесение того или иного материального объекта к оборотным или необоротным активам исходя из сроков их ожидаемого полезного использования — один из ключевых принципов их учета. В этом материале речь идет именно об объектах, признанных необоротными активами, которые затем было решено продать.
2 Отметим, что включение необоротных активов, удерживаемых для продажи, в состав товаров (счет 28) вызывает некую методологическую несогласованность. Ведь доходы и потери от их реализации, как указывалось выше, учитываются как доходы и потери от реализации производственных запасов. Для учета операций по реализации товаров Планом счетов предусмотрены субсчета 702, 902, а для учета реализации производственных запасов — субсчета 712, 943.
При этом п. 33 П(С)БУ 7 пока не предусматривает списание с баланса объектов основных средств при переводе их в состав запасов, а наоборот, устанавливает, что основные средства могут выбывать, в частности при их продаже. Соответственно, в Инструкции №291 предусмотрено, что выбытие основных средств в результате продажи отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 10 «Основные средства».
«Дебет-Кредит» спросил
Учитывая такую неопределенность, редакция «Дебета-Кредита» обратилась в Министерство финансов Украины с просьбой дать разъяснения по следующим вопросам:
1. На каких субсчетах подлежат отражению в бухгалтерском учете доходы и расходы от реализации необоротных активов?
2. В каких статьях отчета о финансовых результатах подлежат отражению эти доходы и расходы?
3. Имеют ли право предприятия отражать реализацию основных средств непосредственно со счета 10 «Основные средства»?
Разъяснение Минфина
В лаконичном письме-разъяснении Министерство финансов сообщило, что для признания необоротных активов удерживаемыми для продажи делается запись:
Дебет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи», —
Кредит счета учета необоротных активов (соответствующий счет: 10 — 12, 14 — 16, 18, 19).
По мнению Минфина, доходы от реализации необоротных активов, удерживаемых для продажи, должны отражаться по кредиту субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности» с указанием в статье «Прочие операционные доходы» (строка 060) Отчета о финансовых результатах (форма №2); себестоимость реализованных необоротных активов, удерживаемых для продажи, отражаться по дебету субсчета 949 «Прочие расходы операционной деятельности» с указанием в статье «Прочие операционные расходы» (строка 090) Отчета о финансовых результатах (форма №2).
Такой ответ не совсем согласуется с Инструкцией №291 и изменениями, внесенными приказом Минфина №353 в объяснения об отражении на субсчетах 712 и 943 (см. выше).
Наш взгляд на бухучет операции
Позиция, изложенная в письме Минфина, не соответствует пунктам 28, 31 П(С)БУ 3 «Отчет о финансовых результатах», в силу которых доход от реализации необоротных активов показывается в статье «Прочие доходы», а себестоимость реализации необоротных активов — в статье «Прочие расходы».
Отметим также, что описанный в письме подход, по нашему мнению, противоречит статье 4 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» относительно определения одним из основных принципов бухгалтерского учета и финансовой отчетности принципа преобладания сущности над формой — ведь отчуждение необоротных активов не является операционной деятельностью предприятия.
В соответствии с П(С)БУ 3 операционная деятельность — основная деятельность предприятия, а также другие виды деятельности, не являющиеся инвестиционной или финансовой деятельностью. Согласно П(С)БУ 4 «Отчет о движении денежных средств» инвестиционная деятельность — приобретение и реализация тех необоротных активов, а также тех финансовых инвестиций, которые не являются составной частью эквивалентов денежных средств. Следовательно, приобретение и реализация необоротных активов является инвестиционной деятельностью.
В случае если предприятие выберет подход, основанный на нормах П(С)БУ 27, отражение реализации необоротных активов в бухгалтерском учете будет таким, как в таблицах 1 и 2.
Если же с целью соблюдения требований указанного Закона предприятие решит учитывать доходы и расходы от отчуждения объекта основных средств в составе других (не операционных) доходов и расходов, — по нашему мнению, для их учета можно использовать субсчета 746 «Прочие доходы от обычной деятельности», 977 «Прочие расходы обычной деятельности» (что будет соответствовать пунктам 28, 31 П(С)БУ 3) с соответствующим отражением в отчете о финансовых результатах. Отражать же реализацию основных средств можно непосредственно со счета 10 «Основные средства» (что будет соответствовать п. 33 П(С)БУ 7 и Инструкции №291 1 ) или с применением субсчета 286 (что будет соответствовать П(С)БУ 27) — по выбору предприятия.
1 Хотя в Инструкции №291, как было указано выше, уже есть счета 286, 712 и 943.
Налоговый учет
Стоит сказать, что когда необоротный актив, содержащийся для продажи, будет переведен в состав запасов и отражен на субсчете 286, его стоимость не будет принимать участия в перерасчете материальных остатков по п. 5.9 Закона о прибыли в налоговом учете, поскольку предварительно она не была отнесена к составу валовых расходов.
Выбытие основных фондов в результате продажи в налоговом учете должно отражаться с учетом пп. 8.4.3 и 8.4.4 Закона о прибыли:
1) в случае продажи отдельных объектов основных фондов группы 1 балансовая стоимость группы 1 уменьшается на сумму балансовой стоимости такого объекта. Сумма превышения выручки от продажи над балансовой стоимостью отдельных объектов основных фондов группы 1 включается в валовые доходы налогоплательщика, а сумма превышения балансовой стоимости над выручкой от такой продажи — в его валовые расходы.
2) в случае продажи основных фондов групп 2, 3 и 4 балансовая стоимость группы уменьшается на сумму стоимости продажи таких основных фондов. Если сумма стоимости основных фондов равна или превышает балансовую стоимость соответствующей группы, ее балансовая стоимость приравнивается к нулю, а сумма превышения включается в валовой доход налогоплательщика соответствующего периода.
Пример 1 Предприятие продает по предварительной оплате за 6000 грн (с НДС) сервер (электронно-вычислительная машина) первоначальной стоимостью 18000 грн, остаточная стоимость — 8000 грн. Балансовая стоимость группы 4 — 560000 грн. Бухгалтерский и налоговый учет рассмотрен в таблице 1.
Учет реализации объекта основных средств группы 4 по стоимости ниже остаточной (предварительная оплата)
Пример 2 Предприятие продает с последующей оплатой за 1200000 грн (с НДС) здание первоначальной стоимостью 30000 грн, остаточная стоимость 6000 грн. Балансовая стоимость объекта группы 1 ОФ — 6000 грн. Бухгалтерский и налоговый учет рассмотрим в таблице 2.
Учет реализации объекта основных средств группы 1 по стоимости выше остаточной (отсрочка платежа)
Алексей КРАВЧУК, к. ю. н., аудитор
Возврат товара супермаркетом Суть дела :: Бухгалтерский учет Организация розничной торговли в наших продуктовых супермаркетах строится по образцам общепринятой на Западе практики. Перед подписанием договора с поставщиком сетевой ритейлер, как правило, выставляет ему множество различных условий, которые должны быть .
Вопросы учета запасов № 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Бухгалтерский учет С начала 2015 г. сумма налога на прибыль определяется на основании данных бухгалтерского учета. В связи с этим налоговики получили право проверять правильность ведения бухучета, правильность и полноту определения доходов, расходов и финансовог.
Продажа автомобиля физлицу № 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Бухгалтерский учет Обычная хозяйственная операция: юрлицо продает легковой автомобиль — основное средство — физлицу. Но в связи с ней у бухгалтеров возникает множество вопросов, особенно в свете постоянно меняющегося законодательства. Ответы на многие из таких в.