Департамент общего аудита по вопросу учета расходов на ГСМ при применении УСН
Основным видом деятельности Компании является сдача в аренду недвижимого имущества. Компания на УСН (доходы - расходы). Руководство Компании хочет заключить договор на обслуживание по топливным картам и раздать указанные карты некоторым сотрудникам (для командировок, в т.ч. для личных нужд). При этом в Компании нет видов деятельности, связанных с разъездным характером работы, нет водителей. Можно ли такие расходы учесть в целях налогообложения? Как лучше учесть и оформить указанные расходы? Может сделать как социальную программу для работников?
В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, вправе уменьшить полученные доходы на расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации.
При этом согласно пункту 2 статьи 346.16 НК РФ расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.
Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 34 пункта 1 настоящей статьи, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из изложенного следует, что Организация вправе учесть в составе расходов затраты на приобретение ГСМ для служебного автомобиля при условии их должного документального подтверждения и использовании автомобиля в приносящей доход деятельности.
Как следует из Вашего вопроса, основным видом деятельности Организации является сдача в аренду недвижимого имущества.
В рамках осуществления указанной деятельности, по нашему мнению, у Организации могут возникать ситуации, при которых необходимо осуществлять деловые поездки на автомобиле. Например: поездки в банк, налоговые и иные государственные органы, поездки с целью ведения деловых переговоров и т.п.
Таким образом, при использования автомобиля для осуществления указанных поездок требование статьи 252 НК РФ в отношении экономической обоснованности расходов, по нашему мнению, будет соблюдаться.
При этом, по нашему мнению, не имеет значения установлен или нет работнику разъездной характер работы. В данном случае значение будут иметь должностные обязанности работника, предполагающие поездки. Например, в должностные обязанности бухгалтера может входить обязанность посещать банк и государственные органы, а в должностные обязанности менеджера (или иного специалиста) - проводить деловые переговоры с поставщиками и потенциальными клиентами (арендаторами).
В отношении факта документального подтверждения расходов на ГСМ отметим следующее.
В соответствии со статьей 9 Закона № 402-ФЗ[1] все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.
Формы первичных учетных документов определяет руководитель организации по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.
Частью 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ предусмотрены обязательные реквизиты первичного учетного документа:
1) наименование документа;
2) дата составления документа;
3) наименование экономического субъекта, составившего документ;
4) содержание факта хозяйственной жизни;
5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;
7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.
Основным первичным документом, подтверждающим фактический расход ГСМ в служебных целях, является путевой лист.
Так, в Письме ФНС РФ от 22.11.2010 № ШС-37-3/15988@ указано:
«Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 Кодекса. Причем перечень расходов, установленный п. 1 ст. 346.16 Кодекса, является закрытым.
В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Кроме того, п. 2 ст. 346.17 Кодекса установлено, что расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.
На основании пп. 12 п. 1 ст. 346.16 Кодекса налогоплательщики вправе уменьшить полученные доходы на расходы на содержание служебного транспорта. При этом указанный транспорт должен принадлежать организации на праве собственности или использоваться на основании договора аренды.
Таким образом, для признания в целях налогообложения прибыли расходов по ГСМ необходимо выполнение одновременно двух условий: наличие оплаты указанных материалов (ГСМ) и фактическое списание топлива служебному транспорту. При этом расходы на ГСМ должны отвечать требованиям п. 1 ст. 252 Кодекса.
Расходами в целях налогообложения прибыли признаются любые расходы при условии, что они экономически обоснованны, подтверждены документами, оформленными в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 Кодекса).
Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы должны содержать реквизиты, перечисленные в ст. 9 Закона N 129-ФЗ.
Налоговым законодательством специального понятия "документы, оформленные в порядке, установленном законодательством Российской Федерации" для целей налогообложения не установлено. В таких условиях согласно ст. 11 Кодекса оформлением документов в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, следует считать порядок, установленный для учета хозяйственных операций в бухгалтерском учете.
Одним из первичных документов, подтверждающих произведенные расходы на ГСМ, является путевой лист.
Для организаций, осуществляющих деятельность в соответствии с Уставом автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта (утв. Федеральным законом от 08.11.2007 N 259-ФЗ), обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов утверждены Приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152 "Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов".
На основании вышеизложенного путевой лист, оформленный в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, может являться одним из документов, подтверждающих в целях налогообложения прибыли расходы на приобретение ГСМ».
В Письме Минфина РФ от 30.11.12 № 03-03-07/51 отмечено, что организации, не являющиеся автотранспортными, вправе разработать свою форму путевого листа, в котором должны быть отражены все реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Отметим, что Закона № 129-ФЗ утратил силу с 01.01.2013. Начиная с указанной даты применяются нормы Закона № 402-ФЗ, которые позволяют организациям самостоятельно разрабатывать формы первичных документов. При этом, в первичных документах должны быть указаны обязательные реквизиты, предусмотренные частью 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ.
В связи с этим, по нашему мнению, Организация вправе использовать самостоятельно разработанную форму первичного документа, подтверждающего использование транспортного средства в служебных целях. За основу данного документа может быть взята форма путевого листа, утвержденная Постановление Госкомстата РФ от 28.11.97 № 78.
При этом хотелось бы обратить Ваше внимание на следующее.
В форме путевого листа, утвержденной Госкомстатом, предусмотрено указание маршрута следования транспортного средства.
Отметим, что до вступления в силу Закона № 402-ФЗ (до 01.01.2013) официальная позиция контролирующих органов заключалась в том, что для включения затрат на ГСМ в состав расходов для налогообложения в путевом листе обязательно указание маршрута следования (Минфина России от 20.02.2006 № 03-03-04/1/129, УФНС России по г. Москве от 13.11.2006 № 20-12/100253).
Имеется и арбитражная практика подтверждающая данный подход (Определение ВАС РФ от 30.08.2013 № ВАС-11880/13, Постановление ФАС Поволжского округа от 21.05.2013 по делу № А55-23291/2012, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.05.2012 по делу № А27-10606/2011).
В то же время имеется арбитражная практика в которой признана возможность включения в расходы затрат на ГСМ, даже если путевые листы с указанием места следования автомобиля отсутствуют (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 31.08.2011 по делу № А53-26379/2010, Постановление ФАС Московского округа от 26.08.2010 № КА-А41/9668-10 по делу N А41-7289/09, Постановление ФАС Московского округа от 20.07.2010 № КА-А40/7436-10 по делу № А40-108334/09-142-830).
Учитывая, что с 01.01.2013 Организация вправе использовать самостоятельно разработанные формы первичных документов, указание маршрута следования в путевом листе (или ином применяемом Организацией документе), не является обязательным.
В то же время, во избежание возникновения споров с контролирующими органами, по нашему мнению, в путевом листе целесообразно указывать маршрут следования.
Как следует из дополнительных пояснений, работники будут использовать личные автотранспортные средства.
В соответствии со статьей 188 ТК РФ при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.
Таким образом, в случае, если в интересах Организации работник использует собственный автомобиль, то у Организации возникает обязанность выплачивать работнику компенсацию в размере, определенном соглашением с работником.
При этом, как было указано ранее, в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, вправе уменьшить полученные доходы на расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 № 92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией» утверждены нормы расходов в виде компенсаций за использование личных автомобилей в размере 1 200 руб. (с объемом двигателя до 2 000 куб.см) и 1 500 руб. (с объемом двигателя свыше 2 000 куб.см.).
Таким образом, Организация вправе установить соглашением с работником любой размер компенсации за использование личного автотранспорта. При этом в составе расходов Организация сможет учесть компенсацию в размере, не превышающем размер, установленный Постановлением Правительства РФ.
Также обращаем Ваше внимание, что подпунктом 12 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ предусмотрена возможность учесть в расходах при применении УСН компенсации за использование работником личного легкового автомобиля.
В случае, если работник использует иной вид транспорта (например, грузовой автомобиль или автобус), то расходы на выплату ему соответствующей компенсации нельзя учесть при определении налоговой базы по единому налогу.
Также необходимо учитывать следующее.
В размере вышеуказанной компенсаций, установленной законодательством, учтено возмещение затрат, возникающих в процессе эксплуатации автомобилей (износ, горюче-смазочные материалы, ремонт). В таком случае, стоимость горюче-смазочных материалов, возмещаемая организацией работникам, использующим личный автотранспорт в служебных целях, не может быть повторно включена в состав расходов, то есть помимо сумм компенсаций, выплачиваемых работникам организации за использование личных автомобилей в служебных целях.
Данный вывод подтверждается контролирующими органами.
Так, в Письме Минфина РФ от 23.09.13 № 03-03-06/1/39239 указано:
«Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" утверждены нормы расходов в виде компенсаций за использование личных автомобилей.
При этом следует учитывать, что на основании п. 1 ст. 252 Кодекса расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Поскольку в размерах вышеуказанных компенсаций, установленных законодательством, учтено возмещение затрат, возникающих в процессе эксплуатации автомобилей (износ, горюче-смазочные материалы, ремонт), стоимость горюче-смазочных материалов, возмещаемая организацией сотрудникам, использующим личный автотранспорт в служебных целях, не может быть повторно включена в состав расходов, т.е. помимо сумм компенсаций, выплачиваемых работникам организации за использование личных автомобилей в служебных целях».
Аналогичный вывод содержится в Письме УФНС РФ по г. Москве от 22.02.07 № 20-12/016776.
Таким образом, в случае, если Организация будет выплачивать работникам компенсацию за использование личных автотранспортных средств, то стоимость ГСМ, возмещаемых работнику сверх указанной компенсации, Организация не вправе учесть в составе расходов при определении налоговой базы по единому налогу.
Обращаем Ваше внимание, что нормы расхода на выплату компенсации, предусмотренные Постановлением Правительства РФ, установлены в расчете за месяц. Соответственно, в случае, если срок использования автомобиля меньше месяца, то сумму компенсации необходимо уменьшить пропорционально дням использования автомобиля.
Данный вывод следует из Письма Минфина РФ от 03.12.09 № 03-04-06-02/87.
На практике Организации-работодатели заключают с работниками договоры аренды транспортных средств без экипажа. Впоследствии арендованные транспортные средства передаются работникам для выполнения служебных обязанностей.
В соответствии со статьей 642 ГК РФ по договору аренды транспортного средства без экипажа арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование без оказания услуг по управлению им и его технической эксплуатации.
Согласно статье 646 ГК РФ если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства без экипажа, арендатор несет расходы на содержание арендованного транспортного средства, его страхование, включая страхование своей ответственности, а также расходы, возникающие в связи с его эксплуатацией.
Таким образом, при заключении договора аренды транспортного средства без экипажа, затраты на аренду учитываются в составе расходов на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Кроме того, на основании нормы подпункта 12 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, в составе расходов учитываются затраты на ГСМ.
Отметим, что величина арендной платы устанавливается сторонами в договоре и не ограничена размером компенсации, установленной Постановлением Правительства РФ.
При этом, у Организации должны быть в наличии документы, подтверждающие понесенные расходы по аренде и ГСМ (договоры аренды, акт передача транспортного средства в аренду, путевые листы или иные документы, подтверждающие служебный характер поездок, и т.п.).
Выплачивать работнику компенсацию за использование личного транспорта в таком случае нет необходимости.
Также хотелось бы отметить следующее.
Как следует из вопроса, работники будут использовать личный транспорт для поездок в командировки.
В соответствии со статьей 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику, в частности, расходы на проезд.
При этом в случае, если при поездке в командировку работник использует личный транспорт у Организации-работодателя также в соответствии с нормой статьи 188 ТК РФ возникает обязанность выплатить работнику компенсацию. В таком случае, указанная компенсация, как было отмечено ранее, включает в себя стоимость ГСМ, и может быть учтена в составе расходов при определении налоговой базы по единому налогу.
В случае, если работнику предоставляется служебный автомобиль (в том числе и арендуемый у самого работника), то у Организации возникает обязанность компенсировать работнику затраты на ГСМ. Указанные затраты Организация также вправе учесть в составе расходов.
Из изложенного можно сделать следующий вывод.
В составе расходов Организации, учитываемых при определении налоговой базы по единому налогу, при наличии соответствующего документального подтверждения и экономической обоснованности (использовании в деятельности, приносящей доход, т.е. в служебных целях) могут быть учтены:
- затраты в виде компенсации, выплачиваемой работникам за использование личного легкого транспорта, в размере, установленном Правительством РФ (1 200 руб. или 1 500 руб. в месяц в зависимости от объема двигателя), в том числе в случае направления работника в командировку;
- расходы по аренде транспортного средства у работника в размере, установленном договором аренды, и затраты на ГСМ.
Между тем, как следует из вопроса, работники Организации будут использовать автомобили в личных целях. В таком случае, затраты на предоставление работникам ГСМ, не могут быть признаны в составе расходов при расчете налоговой базы по единому налогу.
Как лучше учесть и оформить указанные расходы? Может сделать как социальную программу для работников?
Как было указано ранее, перечень расходов, на которые налогоплательщик, применяющий УСН, вправе уменьшить доходы при определении налоговой базы по единому налогу, строго регламентирован и определен пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ.
Затраты, не предусмотренные пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ, в состав расходов при УСН не включаются.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ в расходах учитываются затраты на оплату труда в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль (статья 255 НК РФ).
Согласно статье 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Пунктом 25 статьи 255 НК РФ предусмотрено, что к расходам на оплату труда относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.
Отметим, что в соответствии со статьей 57 ТК РФ в трудовом договоре могут предусматриваться дополнительные условия, не ухудшающие положение работника по сравнению с установленным трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, в частности:
об уточнении места работы (с указанием структурного подразделения и его местонахождения) и (или) о рабочем месте;
о неразглашении охраняемой законом тайны (государственной, служебной, коммерческой и иной);
об обязанности работника отработать после обучения не менее установленного договором срока, если обучение проводилось за счет средств работодателя;
о видах и об условиях дополнительного страхования работника;
об улучшении социально-бытовых условий работника и членов его семьи;
об уточнении применительно к условиям работы данного работника прав и обязанностей работника и работодателя, установленных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права;
о дополнительном негосударственном пенсионном обеспечении работника.
Таким образом, нормы трудового договора, заключенного Организацией-работодателем с работником, могут предусматривать обязанность работодателя оплачивать работнику стоимость ГСМ.
При этом необходимо учитывать, что, по мнению, контролирующих органов, в качестве расходов на оплату труда могут быть признаны любые виды расходов, произведенных в пользу работника, при условии, что они предусмотрены трудовым или коллективным договором, за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ.
Отметим, что согласно пункту 29 статьи 270 НК РФ в расходах не учитываются расходы на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.
Так, в Письме Минфина РФ от 15.03.12 № 03-03-06/1/130 указано:
«Статьей 255 Кодекса установлено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Установленный ст. 255 Кодекса перечень расходов на оплату труда не является закрытым, и согласно п. 25 данной статьи Кодекса в качестве расходов на оплату труда признаются также другие виды расходов, произведенных в пользу работника, при условии, что они предусмотрены трудовым и (или) коллективным договором.
Таким образом, из норм п. 25 ст. 255 Кодекса следует, что в целях гл. 25 Кодекса к расходам на оплату труда относятся любые виды расходов, соответствующие требованиям ст. 252 Кодекса, произведенных в пользу работника, в случае если они предусмотрены трудовым договором и (или) коллективным договором, за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса.
Одновременно сообщаем, что налогоплательщик самостоятельно учитывает в целях налогового учета доходы и расходы при соблюдении норм законодательства о налогах и сборах.
Бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы (Определение Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П)».
В Письме Минфина РФ от 09.11.11 № 03-03-06/4/126 сделан следующий вывод:
«В соответствии со ст. 255 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Пунктом 3 ст. 255 НК РФ установлено, что к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли организаций относятся, в частности, начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Исходя из п. 25 ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда могут включаться любые виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренные трудовым договором и (или) коллективным договором, если иное не предусмотрено ст. 270 НК РФ.
Таким образом, в качестве расходов на оплату труда могут быть признаны любые виды расходов, произведенных в пользу работника, при условии, что они предусмотрены трудовым или коллективным договором, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ».
Также хотелось бы обратить Ваше внимание на Письмо УФНС РФ по г. Москве от 22.02.07 № 20-12/016779, в котором указано следующее:
«Вопрос: Организация в целях стимулирования высококвалифицированных работников оплатила им туристические путевки, а также социальный пакет (членство в фитнес-клубе, подарочные сертификаты на отдых и в салон красоты, компенсация за использование личного автомобиля, оплата учебы детей в дошкольных учреждениях и школах). Может ли организация учесть для целей исчисления налога на прибыль в составе расходов на оплату труда указанные выше затраты, если они предусмотрены трудовым договором?
Согласно ст. 255 НК РФ к расходам налогоплательщика на оплату труда отнесены любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Вместе с тем в соответствии с п. п. 21 и 29 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы:
- в виде затрат на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов);
- на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.
Таким образом, расходы организации, которые носят социальный характер и произведены в пользу работника или иных лиц (включая оплату туристических путевок, членства в фитнес-клубе, приобретение подарочных сертификатов на отдых и посещение салонов красоты, компенсацию за использование личного автомобиля, оплату учебы детей в дошкольных учреждениях и школах), не учитываются для целей налогообложения прибыли независимо от того, предусмотрены они трудовыми договорами или нет».
Таким образом, исходя из приведенных разъяснений контролирующих органов, можно сделать вывод, что в случае, если компенсация стоимости ГСМ будет входить в «социальный пакет» работника, предусмотренный трудовым договором, то указанная компенсация не может быть учтена в расходах на оплату труда и, как следствие, в составе расходов, учитываемых при определении налоговой базы по единому налогу.
Нормы пункта 1 статьи 346.16 НК РФ не предусматривают иной возможности для включения в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по единому налогу, затрат на ГСМ.
Из изложенного можно сделать вывод, что в состав расходов при примени УСН может быть включена либо компенсация, выплачиваемая работнику за использование им личного транспорта, в пределах установленных законодательством норм, либо арендная плата за арендуемое у работника автотранспортное средство и затраты на ГСМ, при условии использования автомобиля исключительно в служебных целях и при наличии должного документального подтверждения понесенным затратам.